Norma sullo scomputo delle perdite rileva quella del momento di utilizzo

In tema di imposte sul reddito d'impresa, la disciplina di utilizzo delle perdite, di cui all'articolo 84 Tuir come riformato nel 2011 - basata sul riporto temporalmente illimitato e sull'utilizzo in misura non superiore all'80% del reddito - è applicabile anche alle perdite maturate nei periodi d'imposta anteriori a quello di entrata in vigore delle disposizioni.

Nel susseguirsi delle modifiche normative che hanno interessato tale articolo in tema di scomputo delle perdite di esercizio negli esercizi successivi, ai fini dell'individuazione della norma applicabile rileva pertanto il momento di utilizzo delle perdite e non quello di formazione delle stesse.

Questi i principi espressi dalla Corte di cassazione con l'ordinanza n. 10919 del 25 aprile 2025.

Il caso riguarda una società, divenuta operativa nel 2005 a seguito di acquisizione di ramo d'azienda, che nella dichiarazione periodo di imposta 2011 scomputava dal reddito imponibile, per il loro intero ammontare, le perdite realizzate negli anni 2005, 2006 e 2007, in applicazione dell'articolo 84, comma 2 del Tuir nella versione vigente nel 2005, per cui le perdite realizzate nei primi tre periodi di imposta potevano essere scomputate dal reddito complessivo dei periodi di imposta successivi senza alcun limite di tempo.

Con avviso di accertamento l'Agenzia delle entrate ha ripreso a tassazione ai fini Ires il venti per cento del reddito dichiarato, con applicazione della conseguente sanzione, in base all'articolo 84 del Tuir, nel testo vigente alla data di utilizzo delle perdite, che ne consentiva la deduzione in misura non superiore all'ottanta per cento del reddito.

L'accertamento è stato impugnato dalla società innanzi la Ctp di Milano che ha accolto il ricorso, annullando l'atto impositivo, con sentenza confermata in appello.

Ribaltando le sentenze di merito, la Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Amministrazione, ritenendo legittimo l'operato dell'Ufficio.

La questione oggetto di analisi della Suprema corte riguarda le modifiche normative che hanno interessato la disciplina di cui all'articolo 84 del Tuir, al fine di individuare la norma applicabile con riferimento alla dichiarazione relativa al periodo d'imposta 2011 (anno di entrata in vigore delle nuove norme) con cui sono scomputate perdite maturate negli anni precedenti (nello specifico dei primi tre periodi di imposta) e in particolare se debba essere applicato l'articolo 84, comma 2 del Tuir nella disciplina vigente nel 2005, anno di inizio attività, in cui si sarebbe "definito" il trattamento fiscale delle perdite dei primi tre periodi di imposta o, se, essendo stato integralmente sostituito il testo dell'articolo 84, commi 1 e 2, con riforma entrata in vigore nel 2011, debba applicarsi la nuova normativa con i limiti da essa posti.

L'articolo 84 del Tuir nella versione vigente nel 2005 prevedeva che la perdita di un periodo potesse essere computata in diminuzione del reddito dei periodi di imposta successivi, ma non oltre il quinto, per l'intero importo che avesse trovato capienza nel reddito imponibile di ciascuno di essi e che le perdite realizzate nei primi tre periodi di imposta potessero essere computate in diminuzione del reddito complessivo dei periodi di imposta successivi, senza alcun limite di tempo.

Per effetto delle modifiche introdotte con la riforma del 2011, è venuto meno il limite temporale quinquennale di riporto in avanti delle perdite ed è stato invece introdotto un limite di periodo per cui è consentito l'impiego delle perdite in misura non superiore all'80% del reddito imponibile. Quanto alla disciplina delle perdite relative ai primi tre anni di attività, per effetto della riformulazione del comma 2, è stata confermata la possibilità dell'utilizzo in misura piena, ma a condizione che si riferissero ad una nuova attività produttiva (situazione pacificamente non riferibile alla società).

La riforma del 2011 ha espressamente previsto, in deroga al principio di irretroattività delle disposizioni tributarie di cui all'articolo 3 Statuto dei diritti del contribuente, che le nuove disposizioni esplicano efficacia a partire dal periodo d'imposta in corso al 6 luglio 2011, data di entrata in vigore del decreto legge.

Nel risolvere il contrasto interpretativo, la Corte ha condiviso e fatto propri i chiarimenti formulati dall'Agenzia delle entrate con circolare n. 53/2011 secondo cui la novellata disciplina di utilizzo delle perdite è applicabile anche alle perdite maturate nei periodi di imposta anteriori a quello di entrata in vigore della riforma.

La Corte di cassazione, dunque, nel caso in commento, ha cassato con rinvio la sentenza confermando il principio, applicato dall'Agenzia delle entrate, secondo cui in caso di riporto delle perdite pregresse deve applicarsi la legislazione vigente nel periodo di imposta nel quale il contribuente si avvale della facoltà di portare in diminuzione del reddito le perdite degli esercizi precedenti e non quella in cui le perdite si sono formate. 

Da fisco Oggi