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Si all’aliquota Iva ridotta per l’assistenza agli impianti sportivi
24.07.2024
Una prestazione di servizi consistente nella concessione del diritto di uso degli impianti sportivi di una palestra e nel fornire assistenza a singoli o gruppi può essere assoggettata ad aliquota Iva ridotta qualora tale assistenza sia connessa all'uso degli impianti della palestra e sia necessaria alla pratica dello sport e dell'educazione fisica o qualora la suddetta assistenza sia accessoria al diritto di uso degli stessi impianti o all'uso effettivo degli stessi.
La fattispecie
La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull'interpretazione dell'articolo 98, paragrafo 2, in combinato disposto con il punto 14 dell'allegato III della direttiva 2006/112/CE sull'Iva ed è stata presentata nell'ambito di una controversia che oppone una società all'Amministrazione finanziaria belga in merito all'applicazione dell'aliquota ridotta Iva alle attività di tale società.
Tale società è soggetta all'Iva per l'attività di gestione delle "palestre"; nella fattispecie oggetto della controversia, l'uso delle apposite attrezzature sportive avviene individualmente o in gruppo, senza o con assistenza limitata. Essa propone anche personal training e corsi collettivi.
Nell'ambito della sua attività, la società ha sempre dichiarato l'Iva al 21 per cento. Tuttavia, tenuto conto di una giurisprudenza nazionale in materia di Iva, elaborata in una causa in cui non era stata parte, la stessa ha ritenuto di applicare l'aliquota ridotta del 6% in luogo della aliquota ordinaria del 21%, chiedendo quindi il rimborso della differenza del 15 per cento
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Tuttavia, l'amministrazione finanziaria, non condividendo tale posizione, ha inviato un avviso di regolarizzazione che la società ha contestato dinanzi alla competente autorità giurisdizionale, che ha sottoposto al vaglio pregiudiziale della Corte Ue la seguente questione, con cui chiede, in sostanza, se l'articolo 98, paragrafo 2, della direttiva Iva, in combinato disposto con il punto 14 dell'allegato III di tale direttiva, debba essere interpretato nel senso che una prestazione di servizi consistente nella concessione del diritto di uso degli impianti sportivi di una palestra e nel fornire assistenza a singoli o gruppi possa essere assoggettata ad un'aliquota Iva ridotta.
Le valutazioni della Corte Ue
Ai sensi dell'articolo 96 della direttiva Iva, ciascuno Stato membro applica la stessa aliquota Iva normale alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi.
In deroga a tale principio, l'articolo 98, paragrafo 1, della direttiva riconosce agli Stati membri la facoltà di applicare una o due aliquote Iva ridotte. Ai sensi dell'articolo 98, paragrafo 2, primo comma, della direttiva, le aliquote Iva ridotte possono essere applicate soltanto alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi delle categorie elencate all'allegato III della medesima direttiva.
Il punto 14 dell'allegato III della direttiva Iva autorizza gli Stati membri ad applicare un'aliquota Iva ridotta al "diritto di uso di impianti sportivi".
La direttiva Iva non contiene alcuna definizione della nozione di "diritto di uso di impianti sportivi" e il regolamento di esecuzione (Ue) n. 282/2011 non prevede una definizione di tale nozione.
Inoltre, né la direttiva Iva né il regolamento d'esecuzione n. 282/2011 contengono, al riguardo, un rinvio al diritto degli Stati membri; pertanto tale nozione deve essere interpretata in modo autonomo ed uniforme.
La Corte ha già interpretato la nozione di "diritto di uso di impianti sportivi", di cui al punto 14 dell'allegato III della direttiva IVA, dichiarando che essa deve essere intesa nel senso che riguarda il diritto di utilizzare impianti destinati alla pratica dello sport e dell'educazione fisica, nonché il loro uso a tal fine.
Da ciò deriva che le prestazioni di servizi connesse all'uso degli impianti e necessarie alla pratica dello sport e dell'educazione fisica possono rientrare nell'ambito di applicazione del punto 14 dell'allegato III della direttiva.
Tale constatazione è conforme alla scelta del legislatore unionale di incoraggiare l'esercizio effettivo dello sport e dell'educazione fisica piuttosto che porre l'accento sull'esercizio di un diritto di accesso agli impianti sportivi. Infatti, la finalità dell'allegato III è di rendere meno onerose e, di conseguenza, più accessibili al consumatore finale, sul quale grava l'Iva, alcune prestazioni di servizi ritenute particolarmente necessarie e, in tale contesto, il suo punto 14 è volto a promuovere la pratica di attività sportive e a renderle accessibili ai singoli.
Nonostante l'accesso a una palestra che dà diritto all'uso degli impianti sportivi, al pari dell'assistenza dei nuovi clienti volta all'uso responsabile delle attrezzature di tale palestra, rientri nell'ambito di applicazione del punto 14 dell'allegato III della direttiva Iva, la Corte Ue osserva che la società propone, oltre all'accesso e al diritto d'uso, assistenza personalizzata e corsi collettivi.
Pertanto, i giudici comunitari ritengono che occorre verificare se l'insieme delle prestazioni proposte dalla società, in quanto formerebbero una prestazione unica, possa rientrare nell'ambito di applicazione del punto 14 dell'allegato III di tale direttiva.
Sussiste un'unica prestazione quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo al consumatore, considerato come consumatore medio, sono a tal punto strettamente connessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale.
Ciò si verifica anche quando una o più prestazioni costituiscono una prestazione principale e le altre prestazioni costituiscono una o più prestazioni accessorie cui si applica lo stesso trattamento fiscale della prestazione principale.
Una prestazione deve essere considerata accessoria ad una prestazione principale quando costituisce per la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore.
A tal proposito, è irrilevante che, in altre circostanze, gli elementi che compongono una tale operazione possano essere forniti separatamente e siano considerati, a norma dell'articolo 1, paragrafo 2, secondo comma, della direttiva Iva, come distinti e indipendenti.
Per valutare se l'assistenza personalizzata e i corsi collettivi, ai quali l'accesso alla palestra dà diritto, costituiscano prestazioni accessorie alla concessione di un tale accesso o all'uso degli impianti sportivi di tale palestra, il giudice del rinvio deve ricercare gli elementi caratteristici dell'operazione, tenendo conto dell'insieme delle circostanze in cui essa si svolge. per quanto spetti al giudice del rinvio procedere a tali valutazioni, incombe tuttavia alla Corte fornire a tale giudice tutti gli elementi interpretativi relativi al diritto dell'Unione che possano risultargli utili.
Nel caso di specie, la Corte ha già affermato che le prestazioni connesse alla pratica dello sport e dell'educazione fisica devono essere considerate, per quanto possibile, nel loro insieme.
Alcune attività fisiche svolte nelle palestre richiedono istruzioni che rendano possibile la loro pratica o possono essere svolte solo nell'ambito di un corso collettivo. Pertanto, l'accesso a una palestra che offre la pratica di tali attività fisiche, le istruzioni individuali e i corsi collettivi ai quali tale accesso dà diritto, risultano elementi connessi che costituiscono, in linea di principio, una sola prestazione.
Peraltro, poiché le formule proposte ai clienti danno accesso tanto ai locali della palestra, in cui possono essere praticati lo sport e l'educazione fisica, quanto ai corsi collettivi, senza alcuna distinzione in funzione del tipo di impianto effettivamente utilizzato e dell'eventuale partecipazione ai corsi collettivi, tale circostanza costituisce un'indicazione importante dell'esistenza di una prestazione unica.
In tale contesto, la presa in considerazione dell'intenzione di ciascun visitatore riguardante l'uso delle infrastrutture messe a disposizione o la partecipazione ai corsi collettivi offerti dall'operatore sarebbe contraria agli obiettivi perseguiti dal sistema dell'Iva di garantire la certezza del diritto nonché la corretta e semplice applicazione dell'aliquota ridotta per quanto riguarda l'uso degli impianti sportivi.
A tale proposito, per facilitare gli atti attinenti all'applicazione dell'Iva, occorre prendere in considerazione, salvo in casi eccezionali, la natura oggettiva dell'operazione.
Pertanto, fatta salva la valutazione effettuata in definitiva dal giudice del rinvio, dagli elementi di cui dispone la Corte, quali presentati nella domanda di pronuncia pregiudiziale, sembra emergere che l'assistenza personalizzata e i corsi collettivi ai quali l'accesso alla palestra dà diritto sono accessori al diritto di uso degli impianti di tale palestra o all'uso effettivo di questi ultimi.
Inoltre, quando uno Stato membro decide di avvalersi della possibilità offerta dall'articolo 98, paragrafi 1 e 2, della direttiva Iva di applicare un'aliquota ridotta ad una categoria di prestazioni elencata nell'allegato III di tale direttiva, lo Stato membro, fatto salvo il rispetto del principio della neutralità fiscale inerente al sistema comune dell'Iva, ha la possibilità di limitare l'applicazione di tale aliquota ridotta ad elementi concreti e specifici di tale categoria. La Corte Ue osserva che non risulta che le disposizioni nazionali richiamate dall'amministrazione finanziaria, determinino con precisione, tra le prestazioni di servizio incluse nella categoria di cui al punto 14 dell'allegato III della direttiva Iva, quelle cui si applica l'aliquota ridotta.
Poiché tali disposizioni in sostanza riproducono il contenuto del punto 14 dell'allegato III, non può ritenersi che esse limitino l'applicazione dell'aliquota Iva ridotta ad elementi concreti e specifici della categoria di prestazioni. Spetta, in definitiva, al giudice del rinvio verificare la natura e la portata della disciplina nazionale.
Le conclusioni della Corte Ue
Tutto ciò premesso, la Corte Ue perviene alla conclusione che l'articolo 98, paragrafo 2, della direttiva Iva, in combinato disposto con il punto 14 dell'allegato III di detta direttiva, deve essere interpretato nel senso che una prestazione di servizi consistente nella concessione del diritto di uso degli impianti sportivi di una palestra e nel fornire assistenza a singoli o gruppi può essere assoggettata a un'aliquota Iva ridotta qualora tale assistenza sia connessa all'uso degli impianti di cui trattasi e sia necessaria alla pratica dello sport e dell'educazione fisica o qualora la suddetta assistenza sia accessoria al diritto di uso dei suddetti impianti o all'uso effettivo degli stessi. da fisco oggi.